中國建筑金屬結構協(xié)會(huì )
建筑鋼結構分會(huì )主辦
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對建筑企業(yè)而言，“營(yíng)改增”不僅僅是由一個(gè)稅種轉換為另一個(gè)稅種，同時(shí)有可能帶來(lái)企業(yè)稅負與凈利潤的增減變化、商業(yè)模式的調整、組織架構的重設、供應商的重新選擇、稅務(wù)風(fēng)險管控體系的優(yōu)化、IT支持系統的調整等一系列影響。
為幫助建筑行業(yè)全面洞悉“營(yíng)改增”對企業(yè)的影響，有效掌握與運用“營(yíng)改增”的正確應對方法，我們對建筑行業(yè)“營(yíng)改增”進(jìn)行了專(zhuān)題研究，并提出了前瞻性的總體解決方案。希望此解決方案能幫助建筑行業(yè)順利實(shí)現“營(yíng)改增”的平穩過(guò)渡，并有效控制企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險，降低稅負，提升企業(yè)管理水平和市場(chǎng)競爭力。
“營(yíng)改增”是一項系統而復雜的變革，涉及面廣，影響力大。對國家經(jīng)濟環(huán)境而言，“營(yíng)改增”在產(chǎn)業(yè)結構調整與稅收減負等方面將產(chǎn)生深遠的影響。對建筑業(yè)而言，“營(yíng)改增”既是挑戰也是機遇。
建筑業(yè)作為一項傳統行業(yè)，在我國經(jīng)濟體系中占有重要地位，同時(shí)具備傳統行業(yè)的特性及建筑業(yè)特有的管理難點(diǎn)，如管理層級復雜、粗放式及外延式的發(fā)展模式、資質(zhì)共享與掛靠、人力資源不穩定、混業(yè)經(jīng)營(yíng)等。
這些行業(yè)特性與管理難點(diǎn)，在營(yíng)改增后，將有可能帶來(lái)業(yè)務(wù)、資金、發(fā)票流轉方向“三流不一致”的稅務(wù)風(fēng)險，也有可能帶來(lái)增值稅管理成本上升、進(jìn)項稅額欠缺或不能順利抵扣的問(wèn)題，這些風(fēng)險及問(wèn)題將導致企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險上升、企業(yè)利潤下降，并倒逼建筑行業(yè)向管理精細化、規范化轉變。經(jīng)研究與梳理，營(yíng)改增對建筑行業(yè)的影響主要體現在10個(gè)方面，圖示如下：
針對上述10大影響，基于對“營(yíng)改增”政策的理解、對建筑行業(yè)財務(wù)與業(yè)務(wù)特性的深入了解，在遵循“六位一體”咨詢(xún)方法論的基礎上，提出一系列有針對性的總體解決方案，簡(jiǎn)述如下：
現行建筑集團普遍擁有眾多子、分公司及項目部，組織架構復雜，管理鏈條長(cháng)。多層級的管理模式加大了稅務(wù)管理成本及潛在稅務(wù)風(fēng)險。如：
（1）現行增值稅政策下，企業(yè)內部非法人獨立核算的分公司可能會(huì )被認定具有獨立納稅義務(wù)。而分公司通常不具有獨立的建筑資質(zhì)也不作為合同的簽約主體承攬項目，營(yíng)改增后勢必增加管理成本。
（2）當前建筑企業(yè)下屬公司一般既有建筑勞務(wù)又有自產(chǎn)貨物，增值稅下屬于混業(yè)經(jīng)營(yíng)，倘若核算不清，會(huì )有從高適用稅率的風(fēng)險。
（3）若上級公司為集中采購模式，購買(mǎi)大型機械設備或信息管理系統取得了大量進(jìn)項，而子、分公司作為開(kāi)票方與納稅主體將出現大量銷(xiāo)項，因此有可能出現進(jìn)銷(xiāo)項不匹配的現象。
應對建議：建筑企業(yè)應結合自身特點(diǎn)，梳理分公司的資質(zhì)及獨立納稅人資格，對分公司與子公司重新定位，盡量撤銷(xiāo)規模較小的分支機構及空殼公司，壓縮管理層級，并考慮將部分子、分公司轉變?yōu)槭聵I(yè)部，促進(jìn)組織機構扁平化。
2、業(yè)務(wù)模式
1）資質(zhì)共享（或資質(zhì)借用）與聯(lián)營(yíng)（或掛靠）等業(yè)務(wù)模式在當下已成為建筑企業(yè)的常見(jiàn)業(yè)務(wù)模式。但在實(shí)務(wù)中，該業(yè)務(wù)模式的操作方式，不僅違背了建筑法，也違背了合同法，在營(yíng)改增后還將存在極大的稅法合規性風(fēng)險。
風(fēng)險主要表現在：
（1）合同簽約方與勞務(wù)提供方不一致，導致業(yè)務(wù)流、發(fā)票流、資金流“三流不一致”，招致虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票風(fēng)險，同時(shí)甲方也會(huì )面臨著(zhù)進(jìn)項稅額無(wú)法抵扣的風(fēng)險，進(jìn)而有可能倒逼施工方變革業(yè)務(wù)模式。
（2）銷(xiāo)項主要體現在合同簽約方（總包），進(jìn)項主要體現在實(shí)際施工方，從而導致進(jìn)銷(xiāo)項不匹配，合同簽約方稅負增大、利潤下降。
應對建議：一是對集團旗下子公司和非法人獨立核算分公司的資質(zhì)進(jìn)行梳理，將不具有任何資質(zhì)的非法人獨立核算的分公司的稅務(wù)登記證注銷(xiāo)，轉變?yōu)槭聵I(yè)部，并注銷(xiāo)部分無(wú)發(fā)展潛力的子公司。二是改變現有業(yè)務(wù)模式，加強資質(zhì)管理，限制資質(zhì)共享。建議采取總分包模式、聯(lián)合體模式、集中管理等模式，完善增值稅抵扣鏈條。
2）對于特殊的業(yè)務(wù)項目，如BT、BOT、PPP、EPC等項目，在營(yíng)改增后，也將重新審視與調整該業(yè)務(wù)模式。以EPC（設計、采購、施工）項目為例，原營(yíng)業(yè)稅下未分開(kāi)核算，均適用同一稅率。營(yíng)改增后，EPC項目屬于混業(yè)經(jīng)營(yíng)，兼有不同稅率，其中：設計服務(wù)適用6%稅率；設備采購適用17%稅率；建筑施工勞務(wù)適用11%稅率。根據《增值稅暫行條例實(shí)施細則》的規定：兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應稅勞務(wù)，應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額；未分別核算銷(xiāo)售額的，從高適用稅率。因此營(yíng)改增后，企業(yè)有可能存在從高交稅的風(fēng)險。
應對建議：對于EPC等特殊業(yè)務(wù)模式，建議按不同稅率分開(kāi)簽訂合同（或簽訂框架協(xié)議及分項合同），同時(shí)分開(kāi)核算。但需注意分開(kāi)定價(jià)應符合獨立交易原則，同時(shí)應結合不同業(yè)主類(lèi)型采用不同的定價(jià)策略。
3、成本費用
營(yíng)改增后，流轉稅的稅負不再是一個(gè)恒定的相對比率，而是一個(gè)變動(dòng)成本，其高低既取決于銷(xiāo)項，同時(shí)更多的取決于進(jìn)項，也即取決于企業(yè)所取得的成本費用相關(guān)的進(jìn)項稅額的高低。那么，如何更多、更快、更準確地獲得進(jìn)項稅額將成為集團整體稅負管控的關(guān)鍵點(diǎn)。如材料采購管理，需格外關(guān)注供應商的納稅人身份及所能提供的發(fā)票類(lèi)型，如集團內部的設備調撥，是否會(huì )視同銷(xiāo)售繳納增值稅？如當前業(yè)務(wù)模式下的甲控材是否會(huì )在“營(yíng)改增”后轉變?yōu)榧坠┎模?/span>
應對建議：
（1）完善供應商與分包商信息檔案，建立電子信息管理系統；
（2）減少跨法人或分支機構間的設備及內部調撥；
（3）轉變采購模式，推行集中采購；
（4）建立營(yíng)改增后的供應商選擇標準與比價(jià)體系；
（5）梳理可抵扣項目及適用稅率、制作可抵扣明細手冊等。
4、制度流程
“營(yíng)改增”后，現有公司管理制度，包括財務(wù)管理制度、采購管理辦法、合同管理辦法、招投標辦法等已不再適用現行稅制體系下的管理要求。如：合同管理辦法中涉及到合同模版的修訂，需價(jià)稅分離、需增加對納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)的關(guān)注，需要求發(fā)票開(kāi)具的信息、付款的要求等。
此外，現行招投標項目預算及結算管理相關(guān)制度也將不再適用增值稅后的要求，根據建標造[2014]51號《關(guān)于征求<建筑業(yè)營(yíng)改增建設工程計價(jià)規則調整實(shí)施方案>等三個(gè)文件征求意見(jiàn)稿意見(jiàn)的函》，建筑業(yè)營(yíng)改增建設工程計價(jià)規則、建設工程定額體系及建設工程工程量清單規范體系都發(fā)生了相應變化，有待新的政策落實(shí)后，相應調整企業(yè)內部定額及招投標概預算的編制工作。
應對建議：
（1）修改原有管理制度及各類(lèi)合同范本；
（2）設計補充新的增值稅管理制度，包括：增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理辦法、增值稅會(huì )計核算辦法、增值稅管理機構設置與崗位職責；
（3）利用信息化手段，固化增值稅的風(fēng)險管控與日常管理。
5、財務(wù)指標
“營(yíng)改增”后，對財務(wù)指標的最大影響應體現為營(yíng)業(yè)收入的大幅下降，營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內稅，增值稅為價(jià)外稅，增值稅體系下的營(yíng)業(yè)收入不含稅金，導致收入總額占比下降。另外，“營(yíng)改增”后甲控材的業(yè)務(wù)模式可能會(huì )發(fā)生變化，甲方更希望獲取17%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，故“甲控材”可能會(huì )變更為“甲供材”，總包合同中材料款會(huì )單獨核算，以后不再在總包總價(jià)款中體現，從而導致收入額總體下降。其次，“營(yíng)改增”后對利潤總額的影響也較為顯著(zhù)，增值稅下，進(jìn)項稅額的抵扣比例直接影響著(zhù)企業(yè)的現金流及償債能力，直接或間接都會(huì )影響到利潤總額的變化。
應對建議：視不同甲方的利益考量，與甲方進(jìn)行商務(wù)談判，約定甲供材價(jià)款、結算及開(kāi)票事宜。轉變經(jīng)營(yíng)理念及經(jīng)營(yíng)模式，重視投入與產(chǎn)出比，努力依靠科技進(jìn)步實(shí)施業(yè)務(wù)轉型與升級。
6、資金使用
“營(yíng)改增”以后，建筑企業(yè)必須按照納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間及時(shí)繳納增值稅，根據財稅[2013]106號中納稅義務(wù)時(shí)間的規定：納稅人提供應稅服務(wù)并收訖銷(xiāo)售款項或者取得索取銷(xiāo)售款項憑據的當天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當天。其中，收訖銷(xiāo)售款項，是指納稅人提供應稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項。取得索取銷(xiāo)售款項憑據的當天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應稅服務(wù)完成的當天。
但是建設單位驗工計價(jià)工程款的支付往往滯后，有些項目應收款的拖欠時(shí)間還比較長(cháng)。同時(shí)，項目完工結算后，還需要預留5%-10%的質(zhì)量保證金，實(shí)務(wù)中，大量的工程施工單位并未如期取得該質(zhì)量保證金。
營(yíng)改增后，由于企業(yè)在驗工計價(jià)確認收入時(shí)，增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，因此無(wú)論工程款項是否收到，均需先確認銷(xiāo)項稅額，并及時(shí)繳納。上述現象必將導致企業(yè)經(jīng)營(yíng)性現金凈流出增加，加大企業(yè)現金流壓力。
另外，由于企業(yè)資金緊張，不能及時(shí)支付分包商和供應商合同價(jià)款，就不能及時(shí)取得可抵扣的進(jìn)項稅額專(zhuān)用發(fā)票，造成當期應納稅額增加，更加劇了企業(yè)的資金壓力。企業(yè)為了資金鏈不斷裂，必須增加銀行貸款額度，會(huì )使財務(wù)狀況更加惡化。
應對建議：企業(yè)在收到銷(xiāo)售款項或業(yè)主同意付款時(shí)再申請完工簽證，此舉將有可能避免企業(yè)預交稅，或縮短預交稅與收到稅之間的時(shí)間周期，但需注意合同中付款條款的簽署。此外，“營(yíng)改增”實(shí)施后，建筑企業(yè)必須設立相對獨立的稅收核算及管理部門(mén)，增加稅務(wù)核算人員，并對企業(yè)相關(guān)人員進(jìn)行系統且詳實(shí)的梳理、認識，積極組織全員增值稅培訓，加強思想意識，完善準備工作。全員配合實(shí)現進(jìn)項稅的最大程度抵扣，避免進(jìn)銷(xiāo)項不匹配條件下稅款的資金占用，從而優(yōu)化企業(yè)現金流管理。
7、會(huì )計核算
增值稅核算較為復雜，如會(huì )計科目較營(yíng)業(yè)稅有較大區別，需財務(wù)人員認真掌握增值稅的基礎知識、核算原理及1-3級共16個(gè)會(huì )計科目，會(huì )計核算流程圖如下：
應對建議：制定增值稅的會(huì )計核算辦法，加強財務(wù)人員的基礎知識培訓，開(kāi)展財務(wù)人員增值稅基礎知識競賽，舉辦全員過(guò)關(guān)考試。
8、信息系統
當前企業(yè)的涉稅系統均是營(yíng)業(yè)稅下的價(jià)內稅體系，營(yíng)改增后，現有系統勢必需要改善以符合增值稅價(jià)外稅的管理特征。同時(shí)，相對營(yíng)業(yè)稅而言，增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理嚴格很多。比如：在稅務(wù)稽查實(shí)踐中，稅務(wù)人員對增值稅發(fā)票的開(kāi)票日期，發(fā)票印章以及發(fā)票的認證時(shí)間、抵扣期限等均要進(jìn)行嚴格的審核，以確保增值稅發(fā)票的真實(shí)性。
應對建議：為適應營(yíng)改增后的法規要求，控制企業(yè)虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票風(fēng)險，最大限度的取得增值稅進(jìn)項稅額，減少開(kāi)票及審批等具體管理環(huán)節的紕漏，提升涉稅內控管理的水平。我們建議對增值稅進(jìn)行信息化管理。如：發(fā)票申請系統、發(fā)票報銷(xiāo)系統、發(fā)票統計系統、增值稅申報管理系統、供應商/業(yè)主/分包商的信息化檔案、在線(xiàn)合同模版等。
9、稅務(wù)管理
“營(yíng)改增”以后，稅務(wù)管理成本將大幅提高，如需增設發(fā)票管理崗位，購買(mǎi)稅控裝置等。增值稅的按期申報、專(zhuān)用發(fā)票的領(lǐng)購、開(kāi)具、認證等工作繁瑣復雜，需配備專(zhuān)人管理。“營(yíng)改增”后，會(huì )計科目明顯增加，核算方式也變得更為復雜，對會(huì )計核算及賬務(wù)處理提出了更高的要求。因此，亟需企業(yè)完善增值稅發(fā)票管理體系、核算體系及考核機制的建設。同時(shí)，建筑企業(yè)應建立起一套完整、統一的納稅申報流程，在納稅申報時(shí)嚴格按照申報流程申報。
應對建議：
（1）根據實(shí)際管理需要成立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)管理部門(mén)、配備相應稅務(wù)人員；
（2）組織全員開(kāi)展營(yíng)改增相關(guān)專(zhuān)題培訓；
（3）建立或完善增值稅相關(guān)的財稅體系，包括全面預算體系與考核體系；
（4）建立或修改稅務(wù)管理相關(guān)IT系統，包括發(fā)票管理、報銷(xiāo)管理、申報納稅管理、會(huì )計核算等。
10、過(guò)程期管理
在政策出臺后至正式實(shí)施日前，可視同為營(yíng)改增“過(guò)渡期”，過(guò)渡期內，建筑施工企業(yè)可能存在如下問(wèn)題：
（1）計劃采購的大型機械設備，是否如期采購？
（2）現有庫存的存貨該如何處理？
（3）“營(yíng)改增”之前簽訂合同但尚未完工的
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